Depuis quelques années, plusieurs textes sont venus préciser le traitement fiscal des rémunérations de comptes courants d’associés dans des sociétés soumises à l’IS.

Pour analyser ce texte, il convient de faire le distinguo entre les comptes-courants appartenant à des personnes physiques et les comptes-courants d’associés appartenant  à des sociétés elles-mêmes soumises à l’IS, c’est-à-dire les avances intra-groupes.

En ce qui concerne les avances en comptes-courants pratiquées par des personnes physiques, il existe deux limites à ces avances :

  1. D’une part, le capital de la société doit avoir été libéré antérieurement à l’apport en comptes-courants ;
  2. Le cas échéant, la rémunération de ces comptes-courants, sera limitée à un taux légal.

Depuis l’instauration d’un texte sur la sous-capitalisation, une troisième limite qui s’appliquait aux dirigeants de sociétés et qui consistait à limiter les avances pour les dirigeants à 1,5 fois le capital social, a été supprimée.

Il est précisé qu’un associé personne physique a loisir de ne pas exiger une rémunération de son compte-courant sans que pour autant l’administration fiscale considère qu’il s’agit là d’un acte anormal de gestion.

La rémunération ou non de ce compte-courant sera donc au choix de l’associé.

La limite de taux est calculée selon une formule légale. A titre d’exemple, le taux était de 3,39% en décembre 2012. Chaque mois, ce taux de limitation de rémunération des comptes-courants est recalculé et publié.

Pour améliorer l’apparence des comptes, un associé détenant un compte-courant sur une société peut en faire abandon, avec retour à meilleure fortune.

Cet abandon de compte-courant se traduira par un profit exceptionnel taxable au nom de la société bénéficiaire.

En cas de retour à meilleure fortune, à définir dans l’acte d’abandon du compte-courant, l’écriture sera inverse, dégageant ainsi une charge exceptionnelle dans la société et recréditant le compte-courant de l’associé.

Il est rappelé ici que dans les sociétés soumises à l’IS, un associé qui aurait un compte-courant débiteur, c’est-à-dire une avance faite par la société au profit de l’associé, court un risque fiscal important, car l’administration serait bien sûr en droit de considérer le compte courant débiteur comme une distribution de revenus qui serait par conséquent taxable entre les mains de l’associé.

Par ailleurs, un compte-courant débiteur dans une société commerciale s’apparentera à un abus de biens sociaux.

Les revenus de comptes-courants seront des revenus mobiliers taxables à l’impôt sur le revenu progressif depuis le 1er janvier 2013 et à la CSG / CRDS.

En outre, un prélèvement à la source non libératoire de 24% sera opéré.

Enfin, un associé qui emprunterait auprès d’une banque pour alimenter son compte-courant, pourra déduire de la rémunération de son compte-courant les frais financiers que lui-même verse à l’organisme prêteur, de manière à n’être taxé que sur la différence.

Les avances intra-groupes par des sociétés soumises à l’IS

Dans ce cas, l’exemple le plus caricatural est la société holding qui prête des sommes à une ou plusieurs filiales qu’elle détient.

Les deux mêmes règles qui sont applicables pour les personnes physiques, le sont également pour les personnes morales, c’est-à-dire que le capital de la société filiale devra être libéré et le taux de rémunération applicable devra être limité au taux légal, comme pour les personnes physiques.

L’autre règle en ce qui concerne le taux applicable, est le taux du marché si par cas ce taux était supérieur au taux légal.

A ce jour, et pour l’arrêté des comptes 2013, il est peu probable que le taux du marché soit supérieur au taux légal.

A la différence des personnes physiques, une société soumise à l’IS qui laisse à disposition un montant au profit d’une ou plusieurs filiales, doit nécessairement être rémunérée pour cette avance, sans quoi il s’agira d’un acte anormal de gestion, systématiquement relevé et redressé en cas de contrôle fiscal.

Il conviendra donc de constater dans les comptes de la holding des produits financiers taxables et dans la filiale des charges financières déductibles.

Dans le cadre de l’intégration fiscale, si la rémunération des comptes courants n’est pas constatée, l’acte anormal de gestion aura peu de conséquences, puisque le redressement ayant lieu dans une société du groupe sera neutralisé au niveau de la déclaration fiscale globale du groupe.

Ces avances intra-groupes, sont possibles sur un plan juridique, car la loi de 1984 concernant le monopole bancaire fait une exception en ce qui concerne les avances inter sociétés dans des groupes constitués.

Conseillons enfin, en ce qui concerne ces avances, de rédiger systématiquement une convention une trésorerie entre les sociétés d’un groupe concernées par ces avances.

L’article 111 du code général des impôts prévoit en effet qu’en l’absence de rédaction d’une convention de  trésorerie, les avances dans les comptes de la société bénéficiaire sont taxées comme une subvention.

Comme indiqué dans le titre, des textes nouveaux ont été votés pour limiter les abus en ce qui concerne les rémunérations d’avances faites par des sociétés holding auprès des filiales.

Ces textes sont d’ailleurs qualifiés  de textes anti abus.

Nous constatons que ces textes sont, pour l’essentiel, destinés aux grands groupes, compte tenu des sommes qu’ils supposent  atteindre.

Nous pouvons considérer qu’il y a 4 textes anti abus :

  1. Limitation dans le cadre du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation des filiales.
    Sont concernées par une limite de rémunération toutes les sociétés ayant un capital relativement modeste par rapport aux comptes-courants.
    La principale limite est que les comptes-courants ne devront pas dépasser 1,5 fois le capital social de la filiale.
    Cet effet sera extrêmement rare pour les petites entreprises, puisque les frais financiers concernés devront dépasser 150 000 euros pour que ce texte puisse s’appliquer.
  2. Limitation des frais financiers dans le cadre de l’acquisition de titres de participation non gérée depuis la France.
    Dans le cas de l’acquisition de filiales, la société détentrice doit être en mesure de démontrer que les décisions relatives à ces titres sont bien prises par elle-même ou par une autre société établie en France. A défaut, les frais financiers  concernant le financement de ces titres ne seront pas déductibles.
  3. Depuis 2013, les frais financiers d’une société ou d’un groupe qui dépasse 3 00 000 d’euros trouveront une limitation égale à 85 % des charges financières.
    À compter de 2014, la limite des frais financiers sera égale à 75 %.
    Cette limitation en pourcentage des charges financières concerne à l’évidence les grands groupes. Les PME sont donc exclues de ce dispositif.
  4. Les frais financiers déduits dans le cadre d’une intégration fiscale trouveront également une limite dans certaines situations. Cette limite porte le nom technique de « amendement Charasse ».
    L’application de ce texte est extrêmement rare.
    Comme pour les personnes physiques, les sociétés soumises à l’IS pourront  procéder à des abandons de créances au profit des sociétés faisant partie de leur groupe.
    La loi du 4 juillet 2012 est venue sérieusement limiter l’impact fiscal pour la société qui abandonne son avance au profit d’une autre.

En général, ces abandons de créances se font également avec une clause de retour à meilleure fortune.

Comme par le passé, il conviendra de différencier les abandons de créances de nature commerciale et les abandons de créances de nature financière.

En ce qui concerne les abandons de créances de nature commerciale, aucune nouveauté depuis 2012, ces abandons se traduisent par une charge exceptionnelle comptable et fiscale chez la société qui abandonne et un profit comptable et fiscal chez la société bénéficiaire de cet abandon.

Pour les abandons de créances de nature financière, les abandons de créances se traduisent par un bénéfice à la fois comptable et fiscal chez la société bénéficiaire de cet abandon. En revanche, dorénavant, elles ne constituent pas une charge fiscale chez la société qui procède à l’abandon, même si comptablement il s’agit bien d’une perte exceptionnelle.

Il y a donc une distorsion de traitement fiscal entre la société bénéficiaire de l’abandon et la société  qui le consent. Par conséquent, l’administration ne sera pas privée d’un impôt consécutivement à l’abandon de créances.

Cependant, il existe une exception à ce principe qui est l’abandon de créances de nature financière au profit d’une société du groupe se trouvant soit en conciliation, sauvegarde ou redressement judiciaire.

Précisons enfin que dans le cadre de l’intégration fiscale, tous les abandons de comptes-courants pouvant être décidés à l’intérieur du périmètre d’intégration fiscale, seront totalement neutralisés sur un plan fiscal.

En conclusion, nous constatons que les textes de ces trois dernières années sont venus modifier, de façon substantielle, le traitement des avances en comptes-courants et des rémunérations qui en découlent.

Il convient donc  pour chaque décision prise de se référer aux textes en vigueur et de prendre les options qui semblent les meilleures après réflexion.